Зразки договорів про залучення інвестицій, партнерство та спільної діяльності
Згідно листа ДФС від 08.05.2018 р. № 2046/6/99-99-15-02-02-15/ІПК роз’яснено оподаткування доходів, отриманих нерезидентом-фізичною особою із джерелом їх походження в Україні.
Доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Виплати нерезидентам з виробництва та/або розповсюдження реклами оподатковуються відповідно до пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Кодексу.
Зокрема, згідно з пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Кодексу резиденти, які здійснюють виплати нерезидентам за виробництво та/або розповсюдження реклами, під час такої виплати сплачують податок за ставкою 20 відсотків суми таких виплат за власний рахунок.
Відповідно до пп. 14.1.122 п. 14.1 ст. 14 Кодексу нерезиденти – це:
а) іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України;
б) дипломатичні представництва, консульські установи та інші офіційні представництва інших держав і міжнародних організацій в Україні;
в) фізичні особи, які не є резидентами України.
При цьому платниками податку на прибуток з числа нерезидентів відповідно п. 133.2 ст. 133 Кодексу є:
– юридичні особи, які утворені в будь-якій організаційно-правовій формі та отримують доходи з джерелом походження з України, за винятком установ та організацій, що мають дипломатичні привілеї або імунітет згідно з міжнародними договорами України;
– постійні представництва нерезидентів, які отримують доходи із джерелом походження з України або виконують агентські (представницькі) та інші функції стосовно таких нерезидентів чи їх засновників.
Враховуючи вищевикладене, з метою уникнення подвійного оподаткування доходів, які виплачуються (нараховуються, надаються) фізичній особі – нерезиденту резидентом – юридичною особою, податок, передбачений пп. 141.4.6 п. 141.4 ст. 141 Кодексу, не утримується, але такі доходи оподатковуються згідно із нормами п. 170.10 ст. 170 Кодексу, податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків.
Так, згідно із пп. 170.10.1 п. 170.10 ст. 170 Кодексудоходи з джерелом їх походження в Україні, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, оподатковуються за правилами та ставками, визначеними для резидентів (з урахуванням особливостей, визначених деякими нормами Кодексу для нерезидентів).
Відповідно до пп. 170.10.3 п. 170.10 ст. 170 Кодексу у разі якщо доходи з джерелом їх походження в Україні виплачуються нерезиденту резидентом – юридичною особою або самозайнятою фізичною особою, такий резидент вважається податковим агентом нерезидента щодо таких доходів. Під час укладення договору з нерезидентом, умови якого передбачають отримання таким нерезидентом доходу з джерелом його походження в Україні, резидент зобов’язаний зазначити в договорі ставку податку, що буде застосована до таких доходів.
Згідно із пп. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов’язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст. 167 Кодексу.
Відповідно до пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 розд. XX Кодексу об’єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу.
Згідно з п. 163.1 ст. 163 Кодексу об’єктом оподаткування нерезидента є:
– загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід з джерела його походження в Україні;
– доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Що стосується відображення доходів, нарахованих (виплачених) нерезиденту, то відповідно до Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб – платників податків, яке затверджено наказом Міністерства фінансів України 29 вересня 2017 року N 822 “Про затвердження Положення про реєстрацію фізичних осіб у Державному реєстрі фізичних осіб – платників податків” та зареєстроване в Міністерстві юстиції України 25 жовтня 2017 р. за N 1306/31174, фізична особа незалежно від віку (як резидент, так і нерезидент), яка не включена до Державного реєстру, зобов’язана особисто або через представника подати до відповідного контролюючого органу облікову картку фізичної особи – платника податків за формою N 1ДР (далі – Облікова картка), яка є водночас заявою для реєстрації у Державному реєстрі, та пред’явити документ, що посвідчує особу, який містить необхідні для реєстрації реквізити (прізвище, ім’я, по батькові (за наявності), дату народження, місце народження, місце проживання, громадянство). Формування реєстраційного номера облікової картки платника податків здійснюється ДФС на підставі відомостей, поданих фізичною особою в Обліковій картці.
Реєстраційний номер облікової картки платника податківабо серія та/або номер паспорта (для фізичних осіб, які мають право здійснювати будь-які платежі за серією та/або номером паспорта) використовуються органами державної влади та органами місцевого самоврядування, юридичними особами незалежно від організаційно-правових форм, у тому числі установами Національного банку України, банками та іншими фінансовими установами, біржами, громадськими формуваннями, особами, які провадять незалежну професійну діяльність, фізичними особами – підприємцями, а також фізичними особами в усіх документах, які містять інформацію про об’єкти оподаткування фізичних осіб або про сплату податків.
Відповідно до пп. “б” п. 176.2 ст. 176 Кодексу та пп. 49.18.2 п. 49.18 ст. 49 Кодексу, особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов’язані подавати протягом 40 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку (далі – податковий розрахунок 1-ДФ) до контролюючого органу за місцем свого розташування.
Тобто у разі нарахування (виплати) доходів податковий агент повинен відобразити в податковому розрахунку такі виплачені доходи на користь всіх платників податків, в тому числі виплачені на користь нерезидентів.
Враховуючи вищевикладене, доходи, які виплачуються (нараховуються, надаються) фізичній особі – нерезиденту резидентом – юридичною особою, оподатковуються податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків, військовим збором за ставкою 1,5 відсотка. Суму доходу, яка нарахована (виплачена) нерезиденту, податковий агент повинен відобразити в податковому розрахунку 1-ДФ.
Щодо нарахування єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування
Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску, умови та порядок нарахування і сплати, повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08 липня 2010 року N 2464-VI “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування” (далі – Закон N 2464).
Згідно з п. 3 частини першої ст. 1 Закону N 2464 застрахованою особою є фізична особа, яка відповідно до законодавства підлягає загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню і сплачує (сплачувала) та/або за яку сплачується чи сплачувався у встановленому законом порядку єдиний внесок.
Статтею 7 Основ законодавства України про загальнообов’язкове державне соціальне страхування від 14 січня 1998 року N 16/98-ВР (далі – Основи) встановлено осіб, які підлягають загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню.
При цьому перелік, доповнення та уточнення кола осіб, які підлягають загальнообов’язковому державному соціальному страхуванню, а також конкретних видів загальнообов’язкового державного соціального страхування, до яких належать особи, визначаються законами України за видами.
Види соціальних послуг та матеріального забезпечення за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням передбачено ст. 25 Основ.
Право на забезпечення за загальнообов’язковим державним соціальним страхуванням згідно з Основами мають зокрема іноземні громадяни, які проживають в Україні, якщо інше не передбачено законодавством України, а також міжнародним договором України, згода на обов’язковість якого надана Верховною Радою України (ст. 3 Основ).
Страхувальниками є роботодавці та інші особи, які відповідно до цього Закону зобов’язані сплачувати єдиний внесок (п. 10 частини першої ст. 1 Закону N 2464).
Відповідно до п. 1 частини першої ст. 4 Закону N 2464 платниками єдиного внеску є роботодавці, зокрема, підприємства, установи, організації, інші юридичні особи, які використовують найману працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, чи за цивільно-правовими договорами.
Базою нарахування єдиного внеску для роботодавців є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України від 24 березня 1995 року N 108/95-ВР “Про оплату праці”, та сума винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами (п. 1 частини першої ст. 7 Закону N 2464).
Отже, у разі якщо підприємство виплачує іноземному громадянину, який не проживає в Україні, винагороду (кошти) на підставі цивільно-правової угоди, то сума такої винагороди не є базою нарахування єдиного внеску, оскільки такий іноземець відповідно до вимог чинного законодавства України не є застрахованою особою, а зазначене підприємство не є його роботодавцем – страхувальником.
Таким чином, доходи, які виплачуються (нараховуються, надаються) фізичній особі – нерезиденту резидентом – юридичною особою, оподатковуються податком на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків, військовим збором за ставкою 1,5 відсотка. Суму доходу, яка нарахована (виплачена) нерезиденту, податковий агент повинен відобразити в податковому розрахунку 1-ДФ.
Крім того, ПКУ в п.170.10 передбачає оподаткування доходів, отриманих нерезидентами (розд. IV ПКУ Податок на доходи фізичних осіб), при чому не виділяє поняття фізичної особи чи фізичної особи-підприємця, який має статус нерезидента.
Як приклад, щодо оподаткування нерезидента в республіці Казахстан.
Між Урядом України і Урядом Республіки Казахстан підписана Конвенція про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи( Конвенцію ратифіковано Законом N 508/96-ВРвід 15.11.96).
Податками, на які поширюється ця Конвенція, зокрема, є:
а) в Україні: податок на прибуток підприємств; прибутковий податок з громадян;
б) у Республіці Казахстан:податки на доходи юридичних і фізичних осіб;
Стаття 22 Уникнення подвійного оподаткування
Відповідно до положень законодавств Договірних Держав уникнення подвійного оподаткування буде здійснюватись таким чином:
а) якщо резидент Договірної Держави одержує доход, який відповідно до положень цієї Конвенції може оподаткуватись у другій Договірній Державі, перша згадана Договірна Держава дозволить вирахувати із податку на доход резидента суму, рівну податку, сплаченому у другій Договірній Державі. Розмір податку, вираховуваного відповідно до вищеназваних положень, не повинен перевищувати податок, який був би нарахований на такий же доход за ставками, що діють у Договірній Державі;
б) якщо відповідно до яких-небудь положень цієї Конвенції отриманий доход резидента Договірної Держави звільнено від податку у цій Державі, ця Держава може, однак, при підрахунку суми податку на частину доходу цього резидента, що залишалась, взяти до уваги звільнений доход для цілей встановлення ставки податку на такий доход.
Отже, нерезидент-казах з метою уникнення подвійного оподаткування має право зменшити відповідно до Конвенції суму податку на доходи фізичних осіб (про податок фізичної особи-підприємця в Конвенції не йдеться) на суму сплаченого податку на доходи фізичних осіб в Україні у разі, якщо розмір такого податку в Казахстані не перевищує розміру податку в Україні.
За матеріалами ID Legal Group
Автор: Олександр Самарін, аудитор ID Legal Group
